ООО «АКГ «ВЕРДИКТУМ» - весь спектр аудиторских услуг

Если  организация применяет УСН, она  должна соблюдать критерии, установленные  главой 26.2 НК РФ. В противном  случае она обязана  перейти на общий  режим  налогообложения. Переход  с  УСН  на общий режим  налогообложения вызывает  немало вопросов  у бухгалтеров. В  данной   статье  предложены ответы на  некоторые  из них.

 

 

 Бухгалтерский  учет. Организации, утратившие право на применение УСН, обязаны восстановить бухгалтерский учет за весь квартал, в котором произошла утрата права на применение УСН.

Для восстановления входящего сальдо по счетам бухгалтерского учета используются: первичные документы; данные инвентаризации и оперативного учета; акты сверок взаиморасчетов и т.п. Начальное сальдо по каждому  счету на момент перехода с УСН может отражаться с   помощью  вспомогательного счета.  

Бухгалтеру организации, переходящей  на общий режим налогообложения,  необходимо: провести  инвентаризацию с  использованием первичных документов и имеющихся учетных регистров; выявить  наличие остатков   ТМЦ; уточнить расчеты с покупателями и поставщиками, бюджетом и работниками; вывести остатки на первое число квартала, в котором осуществлен  переход на общий режим налогообложения; полученные данные отразить по счетам бухгалтерского учета; налоги  исчислить в общеустановленном порядке, начиная с первого числа квартала, в котором утеряно право на применение УСН; составить оборотно-сальдовые ведомости и журналы-ордера;сформировать информационную базу данных бухгалтерского учета;  сформировать бухгалтерскую и налоговую отчетность.

  Налоговый  учет

Корректировка доходов и расходов

Если после возврата к общему налоговому режиму организация будет работать по кассовому методу, то сложностей не возникнет. При  использовании организацией  метода  начисления,   в составе доходов признается оплата  за поставленные в период применения УСН товары (выполненные работы, оказанные услуги), переданные имущественные права; в составе  расходов – оплата налогоплательщиком за полученные в период применения УСН товары (выполненные работы, оказанные услуги), имущественные права.

 

Пример 1.

 Компания, применявшая УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", перешла на общий режим налогообложения с 01.01.11. В ноябре 2010 г. подрядчик  произвел ремонт  ОС, стоимость  которого составила   100 000 руб. Акт приемки работ подписан 15.11.10.  В соответствии с  договором  50 %  стоимости  ремонта была оплачена в ноябре 2010 г.,  остальные 50 %  –   в  феврале 2011 г.   В  составе    расходов при   УСН   в 2010 г.  учтена  только оплаченная часть  стоимости ремонта в  размере 50 000 руб.  Оставшиеся  50 000 руб.   включены в состав  расходов для  целей исчисления   налога на прибыль в январе 2011 г.   Это   относится   только  к  тем  расходам,  которые были осуществлены в период применения УСН.   Если  момент их  признания  приходится  на период применения общего режима, то они признаются в расходах по налогу на прибыль по общим правилам главы 25 НК РФ.

 

При применении метода начисления стоимость покупных товаров учитывается в расходах в момент их реализации. Если на момент перехода на общий режим  налогообложения  товары приобретены, но не оплачены и не реализованы (или приобретены и оплачены, но не реализованы), то затраты на их приобретение нельзя учитывать в составе расходов.

 Аналогичный  порядок действует  и  в  отношении расходов на приобретение сырья и материалов. При УСН  и при общем режиме налогообложения стоимость сырья и материалов учитывается в составе расходов по мере их списания в производство. Поэтому, если на момент перехода сырье и материалы приобретены, но не списаны в производство,  их нельзя учесть в составе расходов для целей налогообложения прибыли.

 

Пример 2.

Компания, применявшая УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", перешла на общий режим налогообложения с 01.01.11.   В сентябре  2010 г.   она   приобрела и оплатила товары  для перепродажи на  сумму  1 000 000 руб.  До  конца 2010 г.   была   реализована  часть товаров на сумму 700 000 руб.  Эта сумма учтена  в составе расходов при расчете единого налога за 2010 г. В декабре 2010 г. приобретены столы для использования в организации на сумму 150 000 руб.  Оплата    за  них  произведена в феврале 2011 г. При   расчете единого налога за 2010 г. расходы на приобретение  столов  в   размере 150 000 руб. компанией не  были    учтены.

В январе  2011 г. (после перехода на общий режим)  компания включила  в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль стоимость приобретенных в период применения  УСН столов в размере 150 000 руб.   Стоимость  покупных  товаров, не учтенная в расходах при УСН,  в размере  300 000 руб.  (1 000 000   – 700 000 ),   необходимо  учесть  в  расходах по  налогу   на   прибыль    в   течение 2011 г. по  мере реализации   этих   товаров покупателям.

 

 Если  заработная плата  начислена в период применения УСН, а фактически выплачена  после перехода на общий режим, то ее следует учитывать по  правилам, которые закреплены  в  подп. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ, т. е. включать в расходы в первом месяце после перехода на общий режим.

 Необходимо  иметь в виду, что перечень расходов, разрешенных  к  учету при применении УСН, ограничен. Допустим, организация в период применения УСН произвела затраты, которые по правилам главы 26.2 НК РФ не учитываются при исчислении единого налога. Оплата была произведена  после перехода на общий режим.  Принять расходы  в целях   исчисления   налога на прибыль в данном случае нельзя.

 

Пример 3.

В ноябре 2010 г. суд вынес решение, обязывающее  компанию   выплатить в пользу контрагента 350 000 руб. в возмещение ущерба, вызванного нарушением договорных обязательств. Компания   в 2010 г.  использовала  УСН с объектом  налогообложения "доходы минус расходы". С  01.01.11 она  перешла на применение общего режима налогообложения. Присужденная сумма возмещения ущерба перечислена контрагенту в январе 2011 г. Расходы по уплате штрафных санкций по хозяйственным договорам не предусмотрены перечнем расходов, установленным п. 1 ст. 346.16 НК РФ, поэтому организация не имеет права их учесть для целей исчисления единого налога при УСН. Правила налогообложения прибыли разрешают учет подобных  расходов в качестве внереализационных.    В данном случае затраты по уплате  штрафных санкций относятся к периоду применения УСН,  поэтому при исчислении налога   на  прибыль   они   учитываться не должны.

 

 

В налоговом учете ОС и  НМА  отражаются по остаточной стоимости.  Ее определение   зависит  от: объекта налогообложения в период применения УСН ( "доходы минус расходы"  либо "доходы"); причины перехода с упрощенного на общий режим ( в результате утраты права на применение  УСН или добровольного перехода); времени приобретения объектов  ОС ( до перехода организации на УСН  или  в период  ее применения).  Если   ОС   было  приобретено и введено в эксплуатацию до перехода на УСН, а  затраты  на этот  объект не полностью перенесены в расходы за период  его применения, то на  дату перехода   с  УСН  на общий   режим    остаточную стоимость  необходимо уменьшить  на сумму, которую организация  включила в расходы в порядке,  установленном  подп.  3 п. 3 ст. 346.16   НК РФ.    

 

 

Пример 4.

Компания   до 01.01.09    применяла  общий режим  налогообложения, а  с  2009 г. до 2011 г. – УСН.  С 2011 г.  она   вновь  перешла  на общий режим.  На  ее  балансе    по  состоянию  на   01.01.09   находился  полностью  оплаченный объект  ОС  со  сроком полезного  использования  48    месяцев,  остаточная стоимость    которого     составляла

 1 400 000 руб.    Так  как  срок  полезного использования   объекта   больше  трех  лет, остаточная стоимость списывается в течение трех лет с момента  применения  УСН   (в первый год – 50 % стоимости, во второй – 30 %,  в   третий – 20 %).  За 2009 г.  компания  учла  в   расходах   700 000 руб. (1 400 000 руб. x 50  %), за 2010 г. –  420 000 руб. (1 400 000 руб. x  30 %).

 Всего за время применения УСН  учтено в   расходах 1 120 000 руб. (700 000 + 420 000). Таким образом, остаточная стоимость оборудования, которая  признана после перехода  с  01.01.11 на общий режим,  равна   280 000 руб. (1 400 000  –  1 120 000).

 

Если имущество было приобретено  в период применения УСН, стоимость ОС   включается в расходы равномерно по кварталам, оставшимся до конца налогового периода.

  К моменту  перехода на общий режим такие затраты должны быть учтены в полном объеме в расходах   в период применения УСН.   Если организация в  этот  период не полностью списала  затраты, понесенные в связи с приобретением  ОС, то  остаточная стоимость  определяется на дату перехода, исходя из суммы неучтенных расходов на его приобретение. Такая ситуация возможна, если ввод в эксплуатацию приобретенного  ОС  осуществлен в том же налоговом периоде, когда  произошел  переход организации с упрощенной системы на общий режим налогообложения.  В случае, если  ОС  приобретены до перехода на общий режим налогообложения, а  в эксплуатацию введены  после перехода, то они не могли быть учтены при УСН,  поэтому  учитывать такие  ОС  и начислять амортизацию   следует  по общим правилам ст. 259 НК РФ.  При применении УСН организации с объектом налогообложения  "доходы", расходы (в том числе и по  ОС) не  учитываются.  Это  определяет порядок расчета  остаточной стоимости объектов  при переходе с УСН с объектом налогообложения  "доходы" на общий режим налогообложения.

 

 Р.В. Филатова, ведущий аудитор ООО "АКГ ВЕРДИКТУМ"

Номер журнала 11.11