ООО «АКГ «ВЕРДИКТУМ» - весь спектр аудиторских услуг

            В настоящее время к нам часто обращаются с вопросом, как именно отразить в бухгалтерской отчетности существенные изменения учетной политики либо выявленные ошибки за прошлые периоды.

 

Общее правило отражения результатов изменения учетной политики ретроспективно состоит в том, что организация должна пересчитать данные бухгалтерской отчетности предыдущих периодов исходя из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. При этом корректируется входящий остаток по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значения связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.

 

Рассмотрим как это сделать практически на конкретном примере:

Организация в 2012 году приняла решение в соответствии с ПБУ 8/2010 отразить в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности резерв на неиспользованные отпуска. В 2010 и 2011 годах резерв на неиспользованные отпуска не создавался. Организация применяет ПБУ 18/

В связи с тем, что сумма резерва превышает уровень существенности, установленный в учетной политике,  создание резерва отражается ретроспективно.

Суммы резерва составляют:

По состоянию на  31.12.2010 г. – 1 000 тыс. руб.

По состоянию на  31.12.2011 г. – 1 500 тыс. руб.

По состоянию на  31.12.2012 г. – 2 000 тыс. руб.

Для простоты предположим, что все расходы по резервам на отпуска относятся на счет 20 «Основное производство».

1)      Бухгалтерские проводки в отчетности делаются по состоянию на 31.12.2012 г.

Наименование

Дебет

Кредит

Сумма, тыс. руб.

Начислен резерв за 2010 год

84 «Нераспределенная прибыль»

96 «Резервы предстоящих расходов»

1 000

Начислен ОНА за 2010 год

09 «Отложенный налоговый актив»

84 «Нераспределенная прибыль»

200

Доначислен резерв за 2011 год

84 «Нераспределенная прибыль»

96 «Резервы предстоящих расходов»

500

Доначислен ОНА за 2011 год

09 «Отложенный налоговый актив»

84 «Нераспределенная прибыль»

100

Доначислен резерв за 2012 год

20 «Основное производство»

96 «Резервы предстоящих расходов»

500

Доначислен ОНА за 2012 год

09 «Отложенный налоговый актив»

99 «Прибыли и убытки»

100

 

2)      Отражение в балансе

Несмотря на то, что все бухгалтерские проводки сделаны 31 декабря 2012 года, ретроспективное отражение подразумевает, что бухгалтерский баланс будет составлен таким образом, как будто все проводки были сделаны каждая в соответствующий период. Т.е. резерв за 2010 год был начислен в 2010 году, а не в 2012 г., и резерв за 2011 год так же был начислен в 2011 году.

Сначала рассмотрим, как выглядел бы баланс за 2012 год, если бы мы не стали использовать ретроспективный метод и отразили бы начисление резерва в 2012 году. В примере приведены только те строки, которые впоследствии будут изменены.

Баланс

 Наименование показателя

Код

До ретроспективного отражения

31.12.2012

31.12.2011

31.12.2010

Отложенные налоговые активы

1180

400

 

 

Нераспределенная прибыль

1370

50 000

20 000

10 000

Оценочные обязательства

1540

2 000

 

 

 

Для простоты предположим, что в 2010 и 2011 годах ОНА в организации отсутствовали.

Теперь рассмотрим, как будет выглядеть баланс с учетом ретроспективного отражения (то есть, как будто резервы были начислены в соответствующие периоды:

Баланс

 Наименование показателя

Код

До ретроспективного отражения

31.12.2012

31.12.2011

31.12.2010

Отложенные налоговые активы

1180

400

300

200

Нераспределенная прибыль

1370

50 000

18 800

9 200

Оценочные обязательства

1540

2 000

1 500

1 000

 

Как можно видеть из баланса, по строке «Оценочные обязательства» отражены начисленные резервы, по отроке «Отложенные налоговые активы» отражены соответствующие ОНА и по строке «Нераспределенная прибыль» показано новое значение нераспределенной прибыли.

3)      Отчет о прибылях и убытках

 

Теперь рассмотрим как выглядит Отчет о прибылях и убытках до внесения изменений и после:

Отчет о прибылях и убытках

Код

До ретроспективного отражения

После ретроспективного отражения

Различия

 

 

2012 год

2011 год

2012 год

2011 год

2012 год

2011 год

Себестоимость

 

(60 000)

(30 000)

(60 000)

(30 500)

0

(500)

Изменение ОНА

 

100

 -

100

100

0

100

 

 

 

 

 

 

 

 

Чистая прибыль

 

31 200

10 000

31 200

9 600

0

400

 

Как можно видеть из этой таблицы изменились показатели 2011 года, расходы увеличились на доначисление резерва за 2011 год и изменение ОНА изменилось пропорционально начисленным резервам.

 

4)      Отчет об изменении капитала

Рассмотрим Отчет об изменении капитала в первоначальном виде и после ретроспективного отражения:

Отчет об изменении капитала

До ретроспективного отражения

После ретроспективного отражения

за 2011 год

УК

НП

Итого

УК

НП

Итого

Величина капитала на 31 12.10

10

10 000

10 010

10

9 200

9 210

Чистая прибыль

 

10 000

10 000

 

9 600

9 600

Величина капитала на 31 12.11

10

20 000

20 010

10

18 800

18 810

за 2012 год

 

 

 

 

 

 

Чистая прибыль

 

31 200

31 200

0

31 200

31 200

Расходы, относящиеся непосредственно на уменьшение капитала

 

(1 200)

 

 

 

 

Величина капитала на 31 12.12

10

50 000

50 010

10

50 000

50 010

 

Рассмотрим заполнение Таблицы «Корректировка в связи с изменением учетной политики»:

Корректировка в  связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок

На 31.12.2010

Изменение за 2011 г.

На 31.12.2011 г.

Капитал до корректировок

10 010

10 000

20 010

Корректировки

(800)

(400)

(1 200)

После корректировок

9 210

9 600

18 810

 

 

Руководитель департамента аудита - Куприянова Н.Е.